Налоговые последствия «серых» ЗАРПЛАТ

Суть схемы применения «серой» зарплаты

«Серой» или «теневой» зарплатой следует считать ту часть заработка работника, которая выдается ему неофициально (в конвертах) и не учитывается при налогообложении (Письмо УФНС России по г. Москве от 08.08.2007 г. № 15-08/075418).

При применении этой схемы для принимаемого на работу лица в трудовом договоре закрепляется заработная плата в величине, равной официальной МРОТ (как вариант: чуть выше). Остальная же часть заработка, которая, как правило, оказывается существенно больше указанной в трудовом договоре, выплачивается неофициально.

В использовании «серых» выплат работодатель видит для себя следующие очевидные материальные "выгоды":

• с «серой» части работодателю не надо ни выполнять обязанности налогового агента по уплате НДФЛ (составляющего 13% от дохода), ни платить страховые взносы (кстати, общая величина которых зависит от размера платежей на страхование от несчастных случаев, из-за этого составляет от 30,2% до 38,5% от величины дохода и может дополнительно возрастать на 2-14% за счет начислений на выплаты лицам, работающим во вредных или опасных условиях);
• размер «серой» части может им снижаться с той или иной мотивировкой, которая официально нигде не закреплена, и работник не сможет официально оспорить такое снижение;
• возможны систематические задержки «серых» выплат, и работнику не реально повлиять на эту ситуацию;
• «серая» часть может не доплачиваться совсем или выплачиваться в пониженном размере за периоды очередных отпусков и больничных;
• при увольнении в конфликтной ситуации очевидна невыплата работнику «серой» часть заработка, оказавшегося невыплаченным на день увольнения и «серой» части отпускных, соответствующей неиспользованному количеству дней очередного отпуска (если эта доплата применялась).

 
Таким образом, сумма материальной выгоды для работодателя может быть весьма значительной. И он также приобретает очень эффективный  инструмент влияния  на поведение работника.

Признаки выплаты «серой» зарплаты для ИФНС

 
Считается, что факты выплаты зарплаты в конвертах сложно назвать секретом для налоговых органов. Ведь прямыми свидетельствами этого могут являться:

• жалобы, поступившие от действующих или бывших работников;
• информация о размере заработка, отраженная в сети Интернет в данных об имеющейся у работодателя вакансиях;
• справки о более высоком уровне дохода работника, оформленная работодателем;
• ведомости на выплату «серой» зарплаты, обнаруженные в ходе проверки.

 
Основания для возникновения сомнений в реальности официально показываемой зарплаты возникают при установлении заработка:

• в объеме ниже среднеотраслевого или среднерыночного по региону;
• без дифференциации доходов руководителей и рядовых сотрудников;
• в размере, существенно более низком, чем на предыдущем месте (местах) работы.

 
Кроме того, косвенным свидетельством несоответствия доходов их реальному уровню служит покупка физическим лицом (работником) учитываемого в ИФНС имущества (недвижимости, транспорта, земли), стоимость которого несопоставима с его официальными заработками.

Налоговые последствия «серых» выплат для работодателя

 
Налоговая ответственность работодателя при «серых» выплатах напрямую связана с неуплатой НДФЛ и страховых взносов с неофициальной части заработка. 

Ответственность по этим начислениям возникает по разным статьям НК РФ:

Для страховых взносов действует ст. 122 НК РФ, в которой указаны 2 ставки штрафа, исчисляемого от суммы неуплаченного платежа, — 20% (п. 1) и 40% (п. 3). 

Для применения большей ставки должен быть выявлен умысел в занижении налоговой базы. 

При использовании «серой» схемы выплат наличие умысла присутствует, поэтому начисления будут делаться именно от нее.

Для НДФЛ, в отношении которого работодатель является налоговым агентом, применяется ст. 123 НК РФ, предусматривающая лишь 1 вариант ставки для начисления штрафа, — 20%.

Однако этим налоговые риски не ограничиваются, поскольку факт установления «серой» зарплаты влечет за собой подозрения о наличии у работодателя систематически скрываемых им доходов, за счет которых делаются такие выплаты. Соответственно, в ходе налогового контроля будут тщательно проверяться данные о выручке, занижение объема которой приводит к уменьшению налоговых баз по НДС, налогу на прибыль, УСН или ЕСХН. Налоговая ответственность по этим налогам, как и по страховым взносам, наступит по ст. 122 НК РФ.

Санкции, применяемые по ст. 122 НК РФ, не избавляют налогоплательщика от необходимости доплатить неуплаченные налоги, а также заплатить пени за задержку оплаты (п. 5 ст. 108 НК РФ). Поэтому общая сумма доплат может оказаться весьма значительной.

Точно такие же платежи (неуплаченный налог и относящиеся к нему пени) придется делать и по НДФЛ, поскольку в п. 9 ст. 226 НК РФ, запрещающий платить этот налог за счет средств налогового агента, с 01.01.2020 г. внесены дополнения, позволяющие ИФНС требовать уплаты его сумм, доначисленных по итогам налоговой проверки. Уплачиваемый, в такой ситуации, НДФЛ не будет уменьшать налоговые базы по налогам, зависящим от объема полученной выручки (Письмо ФНС России от 10.03.2020 № СД-4-3/4109).

Конкретную величину налоговых доначислений ИФНС придется обосновать (п. 6 ст. 108 НК РФ). Однако налоговики самостоятельно могут собрать лишь часть доказательств. Сбор дополняющей информации будут осуществлять уже следственные органы.

Административная и уголовная ответственность должностных лиц

 
Для должностных лиц работодателя-юрлица следствием выплаты «серой» зарплаты может стать привлечение к административной и/или к уголовной ответственности.

Административная ответственность при выявлении «серых» выплат возникает в связи с грубым искажением данных бухучета и бухотчетности, приводящим к занижению налогов более чем на 10% или искажению больше чем на 10% любого из показателей финансовой отчетности (примечание 1 к ст. 15.11 КоАП РФ). 

При систематически осуществляемых «серых» выплатах оба эти показателя применительно к проверяемому периоду могут достигать величины, достаточной для применения административного штрафа. Размер его составит (ст. 15.11 КоАП РФ):

• от 5 тыс. руб. до 10 тыс. руб. при впервые выявленном нарушении (п. 1);
• от 10 тыс. руб. до 20 тыс. руб. при повторном проступке (п. 2).

 
При повторном нарушении штраф может быть заменен дисквалификацией на срок от 1 года до 2 лет.


Уголовная ответственность из-за «серых» выплат наступает по ст. 199 УК РФ. 

Для применения этой ответственности объем допущенных нарушений должен оказаться крупным (свыше 15 млн руб.) или особо крупным (более 45 млн руб.) за 3 финансовых года, следующих подряд друг за другом (примечание 1 к ст. 199 УК РФ).

При крупных нарушениях наказанием становятся (п. 1 ст. 199 УК РФ):

• штраф в размере от 100 тыс. руб. до 300 тыс. руб. либо в объеме зарплаты или иного дохода осужденного за период от 1 года до 2 лет;
• принудительные работы на срок до 2 лет с лишением права занимать определенные должности или осуществлять определенную деятельность на срок до 3 лет или без указания срока;
• арест на срок до полугода либо ограничение свободы на срок до 2 лет с лишением права занимать определенные должности или осуществлять определенную деятельность на срок до 3 лет или без указания срока.

 
Для особо крупных нарушений или деяний, совершенных группой лиц по предварительному сговору наказанием будет (п. 2 ст. 199 УК РФ):

• штраф в размере от 200 тыс. руб. до 500 тыс. руб. либо в объеме зарплаты или иного дохода осужденного за период от 1 года до 3 лет;
• принудительные работы на срок до 5 лет с лишением права занимать определенные должности или осуществлять определенную деятельность на срок до 3 лет или без указания срока;
• ограничение свободы на срок до 6 лет с лишением права занимать определенные должности или осуществлять определенную деятельность на срок до 3 лет или без указания срока.

 
От уголовной ответственности может быть освобождено лицо, впервые совершившее преступление, если оно или юрлицо, применительно к которому это преступление имело место, полностью уплатит все суммы недостающих налогов, а также относящиеся к ним пени и штрафы, начисленные в соответствии с НК РФ (примечание 2 к ст. 199 УК РФ).

Последствия «серых» выплат для работника

 
Несмотря на то, что налогоплательщиком по НДФЛ, считается работник, получающий доход от работодателя (п. 1 ст. 207 НК РФ), налоговой ответственности у него по «серым» выплатам, сделанным в его адрес, не возникает. Связано это с тем, что обязанность исчисления, удержания и уплаты налога с зарплаты возложена на налогового агента (п. 1 ст. 226 НК РФ), то есть на работодателя. Если же у налогового агента нет возможности удержать налог, то он об этом должен известить и самого работника, и ИНФС (п. 5 ст. 226 НК РФ) и представить документальное подтверждение такого извещения-уведомления.

При «серых» выплатах работодателем не выполняется никакая из этих обязанностей. Но вины работника в этом нет. Поэтому предъявление к нему претензий налогового характера необоснованно. Дополнения, внесенные с 01.01.2020 г. в п. 9 ст. 226 НК РФ, подтверждают этот вывод, поскольку закрепляют право налогового органа получить доначисленный в ходе налоговой проверки налог (а вместе с ним и пени по нему) с работодателя.

Однако, тем не менее, определенные негативные последствия «серой» зарплаты для работника все-таки имеются. Выражаются они в занижении:

• объема дохода, учитываемого при расчете среднего заработка, что влияет на размер платежей по отпускным и больничным;
• выходного пособия, выплачиваемого при увольнении персонала по сокращению;
• страховых взносов, влияющих на размер будущей страховой пенсии;
• доходов, отражаемых в предоставляемых работодателем справках формы 2-НДФЛ;
• объема НДФЛ, который можно вернуть из бюджета при применении налоговых вычетов.

Для некоторых работников это может иметь существенное значение.